SON YAZILAR

16 Şubat 2017 Perşembe

Sahte Fatura Düzenleyen Mükelleflere ve Bunların Ortak/Yöneticilerine Getirilen Teminat Uygulamasının Detayları Belli Oldu

Alo Sgk | 11:59 | | | | | |


Sahte Fatura Düzenleyen Mükelleflere ve Bunların Ortak/Yöneticilerine Getirilen Teminat Uygulamasının Detayları Belli Oldu  

Hasan Türkkan  
Yeminli Mali Müşavir  

MuhasebeTR  

1.Giriş:


Bilindiği üzere; 6455 sayılı Gümrük Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun, 11 Nisan 2013 tarihli ve 28615 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe girmiş; bu Kanun ile Gümrük Kanunu başta olmak üzere vergi uygulamaları, Borçlar Kanunu ve Türk Ticaret Kanunu’nda muhtelif değişiklikler yapılmıştır.


Bahsi geçen Kanun’nun 1.maddesi ile 213 Sayılı Vergi Usul Kanununa, Kanu’nun yayım tarihi olan 11 Nisan 2013 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere, "Teminat Uygulaması" başlıklı 153/A maddesi eklenmiş ve eklenen bu madde ile, münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği Vergi İnceleme Raporu ile tespit edilip mükellefiyeti terkin edilenlerin yeniden mükellefiyet tesis ettirme talebiyle vergi dairesine işe başlama bildiriminde bulunmaları halinde, adlarına mükellefiyet tesis edilebilmesi için idareye teminat göstermeleri istenmiştir. yeniden mükellefiyet tesis edilebilmesi için75,000,00 TL’den ve sahte belgelerde yer alan toplam tutarın yüzde 10'undan az olmamak üzere teminat şartı aranmaya başlamıştır. Belirlenen bu teminat tutarı 11 nisan 2013 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere belirlnen tutar olup bu tutar her yıl Vergi Usul Kanunu kapsamında belirlenen Yeniden Değerleme oranında artırılmaktadır. 2017 yılı için teminat tutarı 476 Seri Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile 90.000,00 TL olarak belirlenmiştir.

Tarafımızca bazı belirleme ve tespitler yapılmış olup bunlar aşağıdaki gibidir:

-          Vergi incelemeleri sonucunda bir mükellefin kısmen veya tamamen sahte fatura düzenlediği hususu tespit edildiğinde Vergi Tekniği Raporu düzenlenmektedir. Düzenlenen bu raporlarda aylık bazda kesilen fatuaların KDV dahil toplam tutarları ile KDV matrahları kıyaslanmakta ve büyük olan tutar o dönem için dikkate alınmaktadır.
-          Tebliğ’de TAMAMEN SAHTE FATURA DÜZENLEYENLER ile gerçek falaiyeti yanında KISMEN DE OLSA SAHTE FATURA DÜZENLEYENLER arasında ayrımına gidilmiştir.
-          Ortaklık payı belirlenirken % 10 sınırı esas alınmış ancak ödeme husunda ortağın kendi hissesine düşen payındeğil de hem şahsının hem de şirketin tüm vergi borçlarının ödenmesi istenmiştir.

Makalemizde 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun Teminat Uygulaması" başlıklı 153/A maddesinde yer alan teminat uygulamasının esasları 478 Seri Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği çerçevesinde ele alınmıştır.

2.Teminat Uygulamasının Esasları:

Teminat uygulamasının detayları 11 Şubat 2017 tarih ve 29976 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 478 Seri Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile belirlenmiş olup detayları aşağıdaki gibidir.

2.1.Gerçek Anlamda Bir Mal Teslimi ve Hizmet İfası Olmayan ve Tamamen Sahteci Olmaları Nedeniyle Mükellefiyet Kayıtlarının Re’sen Terkin Edilmesi Halinde Teminat Uygulaması:


2.1.1.Mükellefiyet Kayıtları Re’sen Terkin Edilen Gerçek/Tüzel Kişiler ve Tüzel Kişiliği Olmayan Teşekküller ile Bunlarla İlişkili Sayılanlar İçin Teminat Uygulaması:


Vergi Usul Kanunu'nun 153/A maddesinin birinci fıkrası hükmüne göre, mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen mükellefin aşağıda tabloda belirtilen mükelleferin hukuki statülerine göre işe başlama bildiriminde bulunulması halinde, adlarına mükellefiyet tesis edilebilmesi; bunların ve mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilenlerin varsa tüm vergi borçlarının ödenmesi ve teminat verilmesi şartlarına bağlıdır.

Hakkında Sahte Belge Düzenleme Konulu Vergi Tekniği Raporu Düzenlenen Kişi
Teminat verecek Olan
Asgari Teminat Tutarı
Verilmesi Gereken Teminat Tutarı
Ticaret Şirketleri
1.Şahıs Şirketleri
1.1.Kollektif Şirketler:
1.2.Komandit Şirketler: 
2.Sermaye Şirketleri: 
2.1.Anonim Şirketler
2.2.Limited Şirketler
2.3.Sermayesi Paylara Bölünmüş Komandit Şirketler
1.Şirketin Kendisi,
2.Kanuni Temsilcileri, 3.Yönetim Kurulu Üyeleri, 4.Asgari % 10 Ve Üzeri Hissesine Sahip Olan Gerçek Veya Tüzel Kişiler
5.Tüm Bu Kişilerin Asgari % 10 Ve Üzeri Hisseye Sahip Olduğu Veya Yönetiminde Bulundukları Teşebbüsler
İlgili Yı İçin Belirlenen Tutar.
Bu Tutar 2017 yılı için 90.000,00 TL’dir.
Düzenlenmiş Olan Sahte Belgelerde Yer Alan Toplam Tutarın % 10'u
Serbest Meslek Erbabı Gerçek Kişi
Kendisi
İlgili Yı İçin Belirlenen Tutar.
Bu Tutar 2017 yılı için 90.000,00 TL’dir.
Düzenlenmiş Olan Sahte Belgelerde Yer Alan Toplam Tutarın % 10'u
Ticari Kazancı Basit Usulde Tespit Edilen Şahıs İşletmesi
Kendisi
İlgili Yı İçin Belirlenen Tutar.
Bu Tutar 2017 yılı için 90.000,00 TL’dir.
Düzenlenmiş Olan Sahte Belgelerde Yer Alan Toplam Tutarın % 10'u
Ticari Kazancı Gerçek Usulde Tespit Edilen Şahıs İşletmesi
Kendisi
İlgili Yı İçin Belirlenen Tutar.
Bu Tutar 2017 yılı için 90.000,00 TL’dir.
Düzenlenmiş Olan Sahte Belgelerde Yer Alan Toplam Tutarın % 10'u
zirai kazançları gerçek usulde vergilendirilen çiftçiler
Kendisi
İlgili Yı İçin Belirlenen Tutar.
Bu Tutar 2017 yılı için 90.000,00 TL’dir.
Düzenlenmiş Olan Sahte Belgelerde Yer Alan Toplam Tutarın % 10'u
Adi Ortaklık *

Ortakların Her Biri Ayrı Ayrı
İlgili Yı İçin Belirlenen Tutar.
Bu Tutar 2017 yılı için 90.000,00 TL’dir.
Düzenlenmiş Olan Sahte Belgelerde Yer Alan Toplam Tutarın % 10'u
Tüzel kişiliği olmayan teşekküller
Teşekkülleri İdare Edenler
İlgili Yı İçin Belirlenen Tutar.
Bu Tutar 2017 yılı için 90.000,00 TL’dir.
Düzenlenmiş Olan Sahte Belgelerde Yer Alan Toplam Tutarın % 10'u
Özellikle burada ismen sayılmayanlar
Kendileri veya Teşekkülleri İdare Edenler
İlgili Yı İçin Belirlenen Tutar.
Bu Tutar 2017 yılı için 90.000,00 TL’dir.
Düzenlenmiş Olan Sahte Belgelerde Yer Alan Toplam Tutarın % 10'u

* Bilindiği üzere Gelir Vergisi ve Geçici Vergi yönünden Adi Ortaklıkların ortakları bizatihi mükellef iken, KDV, Vergi Sorumluluğu ve Kesilecek Cezalar bakımında Adi Ortaklık mükelleftir.


Bu kapsamda olup işe başlama bildiriminde bulunanların mükellefiyetleri şartlar yerine getirilmediği takdirde tesis edilmeyecektir. Şartların yerine getirilmesi halinde ise getirildiği tarih itibarıyla mükellefiyet tesis edilecektir.

Örneğin; 13 Şubat 2017 Pazartesi günü vergi dairesine bu kapsamda mükellefiyet tesisi için başvuran bir Limited Şirket ortağının yeniden işe başlamak istemesi halinde teminatını 20 Nisan 2017 Perşembe günü tamamlaması halinde, başvuru tarihi olan 13 Şubat 2017 Pazartesi günü itibarı ile değil teminatın tammlandığı teminatını 20 Nisan 2017 Perşembe günü itibarı ile işe başlamış addolunacak ve mükellefiyet kaydı açılacaktır.

2.1.2.Mükellefiyet Kayıtları Re’sen Terkin Edilen Gerçek Kişiler İçin Teminat Uygulaması


213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci fıkrası hükmüne göre, mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen mükellefin gerçek kişi olması ve bu mükelleflerin yeniden mükellefiyet tesis ettirmek için işe başlama bildiriminde bulunması halinde, maddenin birinci fıkrasında belirtilen şartlar yerine getirilmeden mükellefiyetleri tesis edilmeyecektir. Buna göre mükellefiyet kayıtları re’sen terkin edilmiş olan;

- Serbest meslek erbapları,
- Şahıs işletmesi sahipleri,
- Adi ortaklıkların gerçek kişi ortakları

bu kapsamda değerlendirilecek olup, söz konusu kişilerin ticari, zirai ve mesleki kazançları nedeniylemükellefiyet tesis ettirebilmeleri için tüm vergi borçlarının ödenmiş ve teminat verilmiş olması gerekmektedir.

Örnek: Zirai faaliyeti nedeniyle Ankara Ostim Vergi Dairesinin mükellefi olan Bay X hakkında vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen vergi tekniği raporunda, münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği, toplam 1.500.000,00 TL tutarında sahte belge düzenlediği ve mükellefiyet kaydının 27.11.2015 tarihi itibarıyla terkin edilmesi gerektiği tespitine yer verilmiştir. Bunun üzerine bahsi geçen Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından , Bay X’in mükellefiyet kaydı, raporda belirtilen tarih olan 27.11.2015 arihi itibarıyla re’sen terkin edilmiştir. Bay X’in 13 Şubat 2017 tarihinde İstanbul ili Şişli Vergi Dairesi Müdürlüğü yetki alanında yer alan adreste faaliyette bulunmak istemesi halinde, mükellefiyetinin tesis edilebilmesi için varsa tüm vergi borçlarının ödenmiş ve hakkında daga önce düzenlenen rapor ile tespit edilmiş sahte belgelerde yer alan toplam tutarın % 10’u olan 150.000,00 TL (1.500.000,00 TL x %10 = 150.000 TL) tutarında, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanu’nun 10.maddesinin birinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde sayılan nev'iden teminat vermiş olması gerekir. Raporda bahsi geçen faturaların toplam tutarının % 10’u 2017 yılı için belirlenen asgari temina tutarının üzerinde olduğundan bu tutar dikate alınacaktır.

6183 sayılı Kanunun 10.maddesinde bahsi geçen teminat türleri aşağıdaki gibi olup ilk 3 sırada yer alan teminat türleri kabul edilirken son 2 sırada yer alan teminat türleri kanul edilmemektedir. Teminat sonradan tamamen veya kısmen değerini kaybeder veya borç miktarı artarsa, teminatın tamamlanması veya yerine başka teminat gösterilmesi istenir. Borçlu verdiği teminatı kısmen veya tamamen aynı değerde başkalariyle değiştirebilir. Teminat olarak şunlar kabul edilir:

1. Para,

2. Bankalar ve özel finans kurumları tarafından verilen süresiz teminat mektupları,

3. Hazine Müsteşarlığınca ihraç edilen Devlet iç borçlanma senetleri veya bu senetler yerine düzenlenen belgeler, (Eğer bu senet veya belgeler nominal bedele faiz dahil edilerek ihraç edilmiş ise bu işlemlerde anaparaya tekabül eden satış değerleri esas alınır.)

4. Hükümetçe belli edilecek Milli esham ve tahvilat "Bu esham ve tahvilat, teminatın kabul edilmesine en yakın borsa cetvelleri üzerinden % 15 noksaniyle değerlendirilir.",
5. İlgililer veya ilgililer lehine üçüncü şahıslar tarafından gösterilen ve alacaklı amme idaresince haciz varakasına müsteniden haczedilen menkul ve gayrimenkul mallar.

2.1.3.Mükellefiyet Kayıtları Re’sen Terkin Edilen Tüzel Kişiliği Olmayan Teşekkül İdarecileri İçin Teminat Uygulaması


213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci fıkrası hükmüne göre, işe başlama bildirimi alınması üzerine kendisinden maddenin birinci fıkrasında belirtilen şartları yerine getirmesi istenecekler arasında, mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin idarecileri de bulunmaktadır.

Buna göre, dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler gibi mükellefiyeti bulunan ancak ayrı bir tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğinin tespiti üzerine mükellefiyet kaydının re’sen terkin edilmesi durumunda, bu teşekküllerin münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin işlenmiş olduğu dönemde idarecisi olan kişilerin işe başlama bildirimlerinin alınması üzerine, maddenin birinci fıkrasında belirtilen şartlar yerine getirilmeden mükellefiyetleri tesis edilmeyecektir.

Diğer taraftan, tüzel kişiliği bulunmayan teşekküllerin mükellefiyetlerinin terkin tarihi itibarıyla bunları idare edenlerin ticari, zirai veya mesleki bir faaliyetten dolayı mevcut bir mükellefiyetleri varsa bu mükellefiyetleri veya bu mükellefiyetlerin başka bir vergi dairesine nakledilmesi nedeniyle bu aşamada kendilerinden maddenin birinci fıkrasındaki şartları yerine getirmeleri istenmeyecektir. Ancak, mezkûr kişilerin mükellefiyetleri herhangi bir neden ile terkin edildikten sonra yeniden mükellefiyet tesis ettirmek için işe başlama bildiriminde bulunmaları halinde, maddenin birinci fıkrası hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilecektir.

Örnek: Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği tespit olunan ve rapora istinaden mükellefiyet kaydı 31.12.2015 tarihi itibarıyla Antalya Kalekapısı Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından re’sen terkin edilen tüzel kişiliği olmayanmükellef Z teşekkülünün, münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin işlenmiş olduğu dönemde yöneticisiolan Bayan A’nın İstanbul Kağıthane Vergi Dairesi Müdürlüğü’ne 2017 yılında işe başlama bildiriminde bulunması halinde, mükellefiyetinin tesis edilebilmesi için Bayan A’nın ve tüzel kişiliği olmayan Z teşekkülünün varsa tüm vergi borçlarının ödenmiş ve Bayan A tarafından teminat verilmiş olması şarttır.

Z teşekkülünün mükellefiyetinin terkin tarihi itibarıyla Bayan A’nın, ticari, zirai veya mesleki bir faaliyetten dolayı mevcut bir mükellefiyeti varsa bu mükellefiyeti veya bu mükellefiyetin başka bir vergi dairesine nakledilmesi nedeniyle bu aşamada birinci fıkrada belirtilen şartların yerine getirilmesi istenmeyecektir. Ancak, Bayan A’nın bu mükellefiyeti herhangi bir neden ile terkin edildikten sonra yeniden mükellefiyet tesis ettirmek için işe başlama bildiriminde bulunması halinde, maddenin birinci fıkrası hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilecektir.

2.1.4.Mükellefiyet Kayıtları Re’sen Terkin Edilen Tüzel Kişiler ile Bunlarla İlişkili Sayılanlar İçin Teminat Uygulaması:


213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci fıkrası hükmüne göre, mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen mükellefin tüzel kişi (ticaret şirketi) olması durumunda bu mükelleflerin;

-          Kanuni temsilcilerinin,

-          Yönetim kurulu üyelerinin,

-          Asgari % 10 ve üzeri hissesine sahip olan gerçek veya tüzel kişilerin ya da bu kişilerin asgari % 10 ve üzeri hisseye sahip olduğu veya yönetiminde bulundukları teşebbüslerin,

İşe başlama bildiriminin alınması üzerine maddenin birinci fıkrasında belirtilen şartlar yerine getirilmeden mükellefiyetleri tesis edilmeyecektir.

Ancak ticaret şirketlerinin mükellefiyetlerinin terkin tarihi itibarıyla bu şirketlerle ilişkili olan kişilerin (kanuni temsilci, yönetim kurulu üyeleri vd.) ticari, zirai veya mesleki bir faaliyetten dolayı mevcut bir mükellefiyeti varsa bu mükellefiyetleri veya bu mükellefiyetlerin başka bir vergi dairesine nakledilmesi nedeniyle bu aşamada kendilerinden maddenin birinci fıkrasında belirtilen şartları yerine getirmesi istenmeyecektir. Bununla birlikte, mezkûr kişilerin mükellefiyetleri herhangi bir neden ile terkin edildikten sonra yeniden mükellefiyet tesis ettirmek için işe başlama bildiriminde bulunmaları halinde, maddenin birinci fıkrası hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilecektir.

Örnek: İstanbul Maslak Vergi Dairesinin mükellefi olan A LİMİTED ŞİRKETİ hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği tespit edilmiş ve rapora istinaden 01.07.2015 tarihi itibarıyla mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilmiştir.

A LİMİTED ŞİRKETİ’NİN, münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin işlenmiş olduğu dönemde kanuni temsilcisi olan AHMET BEY’İN kendi adına 2017 yılında GAZİANTEP ŞAHİNBEY Vergi Dairesine mükellefiyet tesis ettirebilmesi için şahsının/kendisinin ve A LİMİTED ŞİRKETİ’NİN varsa tüm vergi borçlarının ödenmiş ve teminat verilmiş olması gerekmektedir.

A LİMİTED ŞİRKETİ’NİN ortağı olan HÜSEYİN BEYİN 2017 yılında Antalya Kalekapısı Vergi Dairesine mükellefiyet tesis ettirmek istemesi durumunda ise ortağın münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin işlenmiş olduğu dönemde şirket sermayesinin asgari % 10’una sahip olup olmadığına bakılarak, sermaye payının % 10 ve üzeri nispette olması halinde maddenin birinci fıkrası hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilecektir.

Bu örneğimizde; EĞER A LİMİTED ŞİRKETİ’NİN 3 gerçek kişi ortağı olmuş olsaydı, Bay HAMZA’nın ortaklık payı % 90, Bay ILGAZ’ın ortaklık payı % 4 ve Bay İSMAİL’İN ortaklık payı % 6’dır. Bay İSMAİL aynı zamanda şirketin kanuni temsilcisidir.

Bursa Setbaşı Vergi Dairesi tarafından işe başlama bildirimi alınan C ANONİM ŞİRKETİ’NİN evrakları kontrol edildiğinde, A LİMİTED ŞİRKETİ’NİN % 4 payla ortağı olan Bay ILGAZ’IN yeni kurulan C ANONİM ŞİRKETİ’NİN sermayesinin % 15’ine sahip olduğu anlaşılmıştır. Bay ILGAZ, A LİMİTED ŞİRKETİ’NİN sermayesinin % 10’undan azına sahip olduğundan ve A LİMİTED ŞİRKETİ’NDE DE kanuni temsilci veya yönetim kurulu üyesi olmadığından, C ANONİM ŞİRKETİ’nden TEMİNAT ve varsa vergi borçlarının ödenmesi istenmeyecektir.

Bay İSMAİL’İN, C ANONİM ŞİRKETİ’NE %10’dan daha az sermaye payıyla ortak olması halinde de TEMİNAT ve varsa vergi borçlarının ödenmesi istenmeyecektir.

Ancak, Bay (İ)’nin, (G) Ltd. Şti.’deki ortaklık payı % 6 olmasına rağmen söz konusu şirkette kanuni temsilci olması nedeniyle, (J) A.Ş.’ye yönetim kurulu üyesi, kanuni temsilci veya asgari % 10 payla ortak olması halinde, maddenin birinci fıkrasındaki şartlar yerine getirilmeden (J) A.Ş.’nin mükellefiyeti tesis edilmeyecektir.

Yukarıda yapılan açıklamalardan görüleceği üzere; ortak olunması durumunda hisse oranına/sermaye payına bakmak gerekirken, kanuni temcilsi veya yönetim kurul üyesi olunması durumunda hisse oranı/sermaye payı dikkate alınayacaktır.

2.1.5.Münhasıran Sahte Belge Düzenleme Fiilinin İşlenmesinde BİLFİİL Bulundukları Tespit Edilenler İçin Teminat Uygulaması


Piyasa uygulamalarında bazen resmi kayıtlarda muhatap ve/veya ortak olarak gözüken kişiler ile sahte belge düzenleme fiilini icra edenler veya bu fiilen iştirak edenler farklı kişiler olabilmektedir. Bu durumda mükellefin başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğini tespit eden raporda, sahte belge düzenleme fiilinin işlenmesinde bilfiil bulundukları tespit edilen ve raporda açıkça isimlerine yer verilen kişilerin işe başlama bildiriminde bulunmaları halinde de maddenin birinci fıkrası hükümleri tatbik edilir.

Örnek: İstanbul Kadıköy Vergi Dairesi mükelleflerinden X ANONİM ŞİRKETİ hakkında yapılan vergi incelemesi sonucunda düzenlenen raporda, mükellefin başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenleme faaliyetinde bulunduğu tespiti üzerine vergi dairesince mükellefiyet kaydı 31.12.2015 tarihi itibarıyla re’sen terkin edilmiştir. Söz konusu raporda, anılan şirket ile herhangi bir ortaklık veya idarecilik ilişkisi bulunmayan Bay LEVENT’in sahte belge düzenleme faaliyetinde bilfiil bulunduğu tespit edilmiştir. Bay LEVENT tarafından 2017 yılında yapılan işe başlama bildirimi üzerine adına mükellefiyet tesis edilebilmesi için, X ANONİM ŞİRKETİ’nin ve Bay LEVENT’in varsa tüm vergi borçlarının ödenmiş ve Bay (L)’den teminat alınmış olması gerekmektedir.

2.1.6.Münhasıran Sahte Belge Düzenleme Fiilinin Belirli Bir Tarihten Sonra İşlenmeye Başlanmış Olması

Ticari hayatta bazen firmaların otak ve/veya yönetici değişimden sonraki dönemler için sahte belge düzenlediğ görülmektedir. Bu durumda Vergi inceleme raporunda münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin,mükellefiyet tesisinden itibaren değil de belirli bir tarihten sonra işlenmeye başlandığı tespit edilmişse raporda belirtilen bu tarihten önceki dönemlere ilişkin kanuni temsilciler, yönetim kurulu üyeleri, asgari % 10 hisseye sahip ortaklar, bunların asgari % 10 ortağı olduğu veya yönetiminde bulundukları teşebbüsler ile adi ortaklık ortakları ve tüzel kişiliği olmayan teşekkül idarecileri hakkında birinci fıkra hükümleri tatbik edilmez.

Örnek : 1 Ocak 2003 tarihinde işe başlayan N ANONİM ŞİRKETİ’nin 2014-2015-2016 hesap dönemi işlemleri incelenmiş ve mükellefin 01.01.2015 tarihinden itibaren münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla faaliyette bulunduğu tespit edilmiş ve İstanbul Maslak Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından mükellefiyet kaydı raporda belirtilen tarih itibarıyla re’sen terkin edilmiştir. Şirketin ortağı olan BAYAN AYŞE’nin hissesini 01.01.2015 tarihinde itibaren geçerli olmak üzere BAY CENGİZ’e devretmiş ve ortaklıktan ayrılmıştır. BAYAN AYŞE’nin 2017 ve müteakip yıllarda işe başlama bildiriminde bulunması halinde; N ANONİM ŞİRKETİ hakkında düzenlenen rapor ve bu şirketteki ortaklığı nedeni ile hem şahsının hem de N ANONİM ŞİRKETİNİN tüm vergi borçlarını ödemesi ve raporda bahsi geçen faturaların toplam tutarının % 10’u kadar teminat istenmeden mükellefiyeti tesis edilecektir.

2.1.7.İşe Başlama Bildiriminde Bulunulması Gerekmeyen Mükellefiyet Tesisleri

193 sayılı Kanuna göre ticari, zirai ve mesleki kazançlar dışında gelir elde eden gerçek kişiler, maddenin birinci fıkrasında sayılanlardan olsalar dahi bu gelirlerinin vergilendirilmesi için işe başlama bildiriminde bulunmak zorunda olmadıklarından, bu kişiler adına tesis edilecek gelir vergisi mükellefiyetleri için maddenin birinci fıkra hükümleri uygulanmaz.

2.1.8.Mükellefiyet Tesis Ettirmeksizin Kayıt Dışı Faaliyette Bulunduğu Tespit Edilenlerin Durumu

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci fıkrasında sayılanlardan olup işe başlama bildiriminde bulunması gerekirken, faaliyetini vergi dairesinin bilgisi dışında sürdürenlerin bu durumlarının tespiti halinde, bu kişiler hakkında idarece teminat istenmeden mükellefiyete ilişkin gerekli işlemler tesis ettirilir.

Bu durumda mükellefiyet tesis tarihinden itibaren bir ay içinde ilgili vergi dairesi tarafından; otuz gün içerisinde teminat verilmesi ve mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen mükellefin ve kendilerinin varsa tüm vergi borçlarının ödenmesi, yazılı olarak talep edilir.

Yazının tebliğ tarihinden itibaren otuz günlük süre içerisinde bu şartlar yerine getirilmezse istenen teminat tutarı verilen sürenin son günü vade tarihi kabul edilmek suretiyle söz konusu mükellefler adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Teminat alacağı, bu mükelleflerden 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

Otuz günlük süre sonunda bu şartların yerine getirilmemesi halinde, mükelleflerin açılmış olan mükellefiyet kayıtları vergi dairesi tarafından ayrıca terkin edilir.

Mükelleflerin faaliyetlerine devam etmek istemeleri durumunda, mükellefiyetin tesis edilebilmesi için mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen mükellefin ve kendilerinin varsa tüm vergi borçları ile teminat alacağı tutarının ödenmiş olması şarttır.

2.2.MÜNHASIRAN SAHTE BELGE DÜZENLEMEK İÇİN MÜKELLEFİYET TESİS ETTİREN Gerçek ve Tüzel Kişiler ile Tüzel Kişiliği Olmayan Teşekküllerle Bağlantılı Olan Adi Ortaklıkların, Ticaret Şirketlerinin ve Tüzel Kişiliği Olmayan Teşekküllerin İşe Başlama Bildiriminde Bulunması Halinde Teminat Uygulaması

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin ikinci fıkrası hükmüne göre, maddenin birinci fıkrasında sayılanların şahsen veya doğrudan mükellefiyet tesis ettirmeyip de işe başlama bildiriminde bulunan;

- Bir adi ortaklığın ortağı,

- Bir ticaret şirketinin kanuni temsilcisi, yönetim kurulu üyesi, % 10 veya fazlası nispette hissedarı veya

- Tüzel kişiliği olmayan bir teşekkülün idarecisi

Sıfatını taşımaları halinde de maddenin birinci fıkrası hükmü uygulanacaktır.
Buna göre, maddenin birinci fıkrasında sayılanların ortağı oldukları adi ortaklıkların, kanuni temsilcisi, yönetim kurulu üyesi, şirket sermayesinin asgari % 10’una sahip oldukları ticaret şirketlerinin veya idare ettikleri tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin işe başlama bildiriminde bulunmaları durumunda, bunlar nezdinde mükellefiyet tesis edilebilmesi için, kendileri ile mükellefiyet kayıtları re’sen terkin edilenlerin, varsa tüm vergi borçlarının ödenmiş ve teminat verilmiş olması şarttır.

Örnek: Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla serbest meslek erbabı olarak mükellefiyet tesis ettirdiği vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen rapor ile tespit olunan Bay ÖZGÜR’ün mükellefiyet kaydı, İstanbul Tuzla Vergi Dairesince raporda belirtilen 01.08.2016 tarihi itibarıyla re’sen terkin edilmiştir. Antalya Üçkapılar Vergi Dairesince işe başlama bildirimi alınan P ANONİM ŞİRKETİ’nin evraklarının tetkikinden, Bay ÖZGÜR’ün, P ANONİM ŞİRLKETİ’nde en az % 10 ortaklık payının olduğu veya kanuni temsilci/yönetim kurulu üyesi olduğu tespit edildiğinde, maddenin birinci fıkrasındaki şartları yerine getirmeden P ANONİM ŞİRKETİ’nin mükellefiyeti tesis edilmeyecektir.

Örnek: Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen rapor ile tespit edilen R LİMİTED ŞİRKETİ’nin mükellefiyet kaydı Ankara Cumhuriyet Vergi Dairesince raporda belirtilen 01.09.2014 tarihi itibarıyla re’sen terkin edilmiştir.

R İMİTED ŞİRKETİ’nin “2” gerçek kişi ortağı bulunmakta olup, bunlardan Bay SİNAN’ın ortaklık payı % 70, Bay Şahin’in ortaklık payı ise % 30’dur.

Ayrıca, Bay SİNAN’ın Ankara Kızılbey Vergi Dairesinin faal mükelleflerinden T ANONİM ŞİRKETİ’nde de 01.06.2013 tarihinden itibaren % 10 ortaklık payı mevcut bulunmaktadır.

2017 yılında Ankara Kızılbey Vergi Dairesi tarafından işe başlama bildirimi alınan U LİMİTED ŞİRKETİ’nde, T ANONİM ŞİRKETİ’nin % 10 ortaklık payı bulunduğu tespit edilmiştir.

Bu durumda, U LİMİTED ŞİRKETİ’nin mükellefiyetinin tesis edilebilmesi ancak R LİMİTED ŞİRKETİ’nin ve U LİMİTED ŞİRKETİ’nin varsa tüm vergi borçlarının ödenmesi ve U LİMİTED ŞİRKETİ’nin vereceği teminat ile mümkündür.

Öte yandan, Bay (S)’nin % 10 ortaklık payının bulunduğu (T) A.Ş. hakkında, keyfiyetin Ankara Kızılbey Vergi Dairesinin ıttılaına girdiği tarihten itibaren maddenin üçüncü fıkrası kapsamında bu YAZIMIZI “2.3.” No.lu bölümünde açıklandığı şekilde işlem tesis edilmesi gerekmektedir.

2.3.MÜNHASIRAN SAHTE BELGE DÜZENLEMEK İÇİN MÜKELLEFİYET TESİS ETTİREN Gerçek ve Tüzel Kişiler ile Tüzel Kişiliği Olmayan Teşekküllerin; Mükellefiyeti Bulunan Adi Ortaklık, Ticaret Şirketi ve Tüzel Kişiliği Olmayan Teşekkül Ortağı, Kanuni Temsilcisi veya İdarecisi Olması, Bunları Devralması, Kısmen veya Tamamen Bunlara Devrolunması Halinde Teminat Uygulaması


213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin üçüncü fıkrasında, birinci fıkrada sayılan kişilerin; bir adi ortaklığın, ticaret şirketinin veya tüzel kişiliği olmayan teşekkülün kanuni temsilcisi, yönetim kurulu üyesi, idarecisi, asgari % 10 nispetinde ortağı olduğunun anlaşılması veya bunları devralması, söz konusu mükellefiyetlerin kısmen veya tamamen bunlara devrolunması halinde yapılacak işlemler hüküm altına alınmıştır.

Buna göre, maddenin birinci fıkrasında sayılanlarla ortaklık, yönetiminde bulunma, devralma, devrolunma keyfiyetinin, faaliyeti devam eden mükellefin bağlı olduğu vergi dairesinin ıttılaına girmesinden itibaren bir ay içinde bu mükellefe hitaben yazılacak bir yazı ile otuz gün içinde;

- Birinci fıkra hükmüne göre teminat verilmesi,

- Mükellefiyet kaydı vergi dairesince re’sen terkin edilmiş olan mükellefin varsa tüm vergi borçlarının ödenmesi

istenir.
Bu durumda mükellefin iki seçeneği bulunmaktadır. Birinci seçenek, yazıyı tebellüğ ettiği tarihten itibaren otuz gün içinde yukarıda sayılan şartları yerine getirmektir. İkinci seçenek ise söz konusu kişilerin mevcut mükellefiyetteki statülerinin bu süre içerisinde sona erdirilmesidir.

İki seçenekten birinin verilen sürede yerine getirilmemesi halinde, istenen teminat tutarı verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle mevcut mükellef adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Teminat alacağı, bu mükelleften 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

Ayrıca, bu mükellef birinci fıkrada sayılanların teminat isteme tarihi itibarıyla tahakkuk etmiş tüm vergi borçlarından müşterek ve müteselsil sorumludur. Maddede öngörülen statü sona erdirme şartının verilen süreden sonra gerçekleştirilmesi halinde de müşterek ve müteselsil sorumlu olunan borçların ve teminat alacağının takibine devam edilir.

Üçüncü fıkra kapsamında, söz konusu kişilerin statülerinin otuz günlük süreden sonra herhangi bir tarihte sona erdirilmesi durumunda, varsa alınmış olan teminat iade edilmez.

Diğer taraftan, otuz günlük süre içerisinde mezkûr kişilerin statülerinin sona erdirilmesine yönelik yasal girişimleri başlatmış olan ve bu durumu muteber vesikalar ile ispat ve tevsik eden mükelleflerden alınmış olan teminat, bu yasal girişimler sonucunda statülerinin sona erdirilmesi şartıyla, maddenin yedinci fıkrasındaki süre ve şartlar aranmaksızın vergi dairesi tarafından iade olunur.

Örnek: Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği ve 2.000.000,00 TL tutarında sahte belge düzenlediği vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlene.n vergi inceleme raporu ile tespit edilen Ü ANONİM ŞİRKETİ’nin mükellefiyet kaydı 01.06.2015 tarihi itibarıyla İstanbul Zeytinburnu Vergi Dairesince re’sen terkin edilmiştir.

Ü ANONİM ŞİRKETİ’nin kanuni temsilcisi Bay VEDAT’ın 12.06.2013 tarihinden itibaren, Tokat Vergi Dairesi mükellefi Y LİMİTED ŞİRKETİ’nin % 15 hisseli ortağı olduğu hususu 2017 yılı içerisinde Tokat Vergi Dairesinin bilgisi dahilinde olduğıunda, söz konusu ıttıla tarihinden itibaren “1” AY içerisinde Y LİMİTED ŞİRKETİ’ne yazılacak bir yazı ile yazının tebliğinden itibaren “30” gün içerisinde Ü ANONİM ŞİRKETİ’nin, teminat isteme tarihi itibarıyla var olduğu anlaşılan 90.000,00 TL tutarındaki vergi borcunu ödemesi ile 200.000,00 TL tutarında teminat vermesi yazılı olarak istenir.

Otuz günlük süre içerisinde şartların yerine getirilmemesi ve Bay VEDAT’ın statüsünün devam ettirilmesi halinde, istenen teminat tutarı verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle Y LİMİTED ŞİRKETİ adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Tahakkuk ettirilen 200.000,00 TL tutarındaki teminat alacağı ile Ü ANONİM ŞİRKETİ’nin teminat isteme tarihi itibarıyla tahakkuk etmiş 90.000,00 TL tutarındaki vergi borcu müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla Y LİMİTED ŞİRKETİ’nden 6183 sayılı Kanun uyarınca takip ve tahsil edilir.

Diğer taraftan, Ü ANONİM ŞİRKETİ’nin teminat isteme tarihi itibarıyla tahakkuk etmiş 90.000,00 TL tutarındaki vergi borcundan kendisinin ve kanuni temsilcisi Bay VEDAT’IN 6183 sayılı Kanun uyarınca sorumluluğunun devam edecektir.

2.4.Alınan Teminatların İadesi

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci, ikinci ve üçüncü fıkralarında sayılan haller dolayısıyla alınan teminatların iadesi hususu, maddenin yedinci fıkrasında düzenlenmiştir.

Söz konusu düzenlemeye göre, birinci, ikinci ve üçüncü fıkralarda sayılan hallerden dolayı teminat alınmasını takip eden takvim yılının başından itibaren üç yıl içinde, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması hariç, 213 sayılı Kanunun 359 uncu maddesinde sayılan fiillerden herhangi birinin işlenmediğinin vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından düzenlenecek vergi inceleme raporu ile tespit edilmesi durumunda, alınmış olan teminat başkaca vergi borcu bulunmaması kaydıyla mükellefe iade edilir.

Teminatın iade edilebilmesi fiillerin işlenmediğinin tespitine bağlı olduğu için, bu mükellefler hakkında söz konusu üç yılın sonundan itibaren en geç üç ay içinde bir vergi incelemesi istenilir. Yapılan inceleme neticesinde üç yılın tamamında, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması hariç, 359 uncu maddede sayılan herhangi bir fiilin işlenmediği tespitine raporda yer verilmesi halinde, alınmış olan teminat başkaca vergi borcunun olmaması şartıyla iade edilir. Başkaca vergi borcunun olması durumunda, bu borç tutarı ödenmeksizin teminat iade edilmez.

Söz konusu inceleme neticesinde sahte belge düzenleme fiilinin işlendiği tespit edilmişse iki farklı durum ortaya çıkacaktır. İnceleme raporunda, teminatı gösteren mükellefin başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği ve mükellefiyet kaydının terkin edilmesi gerektiği tespit edilmişse mükellefiyet kaydı vergi dairesince terkin edilir. Ayrıca, terkin tarihi itibarıyla ödenmemiş vergi borçları ile işlenmiş olan fiillerden doğan vergi borcu alınan teminattan mahsup edilir. Bu mahsuptan sonra da artan bir tutarın bulunması durumunda, kalan teminat tutarı mükellefe iade edilir.

Raporda, fiilin maddenin dördüncü fıkrası kapsamında olduğu, diğer bir ifadeyle teminatı gösteren mükellefin ticari, zirai ve mesleki faaliyetinin yanında sahte belge düzenleme fiilini işlediği tespit edilmişse mükellefin tahakkuk etmiş tüm vergi borçları ile işlenen fiilden doğan vergi borçları daha evvel alınmış olan teminattan mahsup edilir. Ayrıca mükelleften maddenin dördüncü fıkrası hükmünce, bu YAZIMIZIN “2.2.1.” NO.LU BÖLÜMÜNDE yer alan açıklamalara uygun olarak yeniden teminat göstermesi istenir. Bu teminatın hesabında mahsup neticesinde kalan teminat tutarı, istenecek yeni teminat tutarından düşülür. Teminatın gösterilmemesi halinde, istenen teminat tutarı verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle mükellef adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Teminat alacağı, bu mükelleften 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

Maddenin yedinci fıkrasında yer alan “üç” yıllık süre tamamlanmadan mükellefin faaliyetini terk etmesi durumunda bu mükellef, mükellefiyet kaydının terkin tarihinden itibaren en geç üç ay içinde vergi incelemesine sevk edilir. Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması hariç, 359 uncu maddede sayılan fiillerden herhangi birinin işlenmediğinin vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından düzenlenecek vergi inceleme raporu ile tespit edilmesi durumunda, alınmış olan teminat başkaca vergi borcu bulunmaması kaydıyla mükellefe iade edilir. Vergi borcu varsa teminat tutarından öncelikle bu borç mahsup edilir. Yapılan inceleme neticesinde de bir vergi tarh edilmesi durumunda, kalan teminat tutarı mükellefin tahakkuk edecek vergi borçlarından mahsup edilmek üzere bekletilir. Yapılacak mahsup sonrasında artan bir tutarın bulunması durumunda kalan teminat tutarı mükellefe iade olunur.

Teminatın iadesinden sonra, bu kapsamdaki mükelleflerin üç yıllık süre içinde veya sonrasında yeniden işe başlama bildiriminde bulunmaları halinde, teminat isteme işlemleri tekrar yapılır. Maddede belirtilen şartları yerine getirenlerin mükellefiyetleri vergi dairesince yeniden tesis edilir. Bu durumda, teminat alınmasını takip eden takvim yılının başından başlamak üzere üç yıl tamamlandıktan sonra en geç üç ay içinde mükellef yeniden vergi incelemesine sevk edilir ve MAKALEMİZİN “2.4.TEMİNATLARIN İADESİ:” bölümünde ilk 4 fıkrada açıklandığı şekilde işlem yapılır.

2.5.Meslek Mensuplarının Durumu:

 

2.5.1.Meslek Mensuplarının Fiillere İştirak Etmesi Halinde Ceza ve Teminat Uygulaması:


213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin beşinci fıkrasında, 3568 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan meslek mensupları hakkında tesis edilecek işlemlere ilişkin hükümlere yer verilmiştir.

Bu hükümlere göre, mükellefiyet kayıtları re’sen terkin edilenlerin münhasıran sahte belge düzenleme fiillerine iştirak ettiği inceleme raporu ile tespit edilen meslek mensupları hakkında üç yıl süreyle geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası uygulanacaktır. Meslek mensubu hakkında geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezasının uygulanabilmesi için, münhasıran sahte belge düzenleme fiiline iştirak nedeniyle kendisi adına 213 sayılı Kanunun 344 üncü maddesinin ikinci fıkrasına göre kesilen vergi ziyaı cezasının kesinleşmesi şarttır.1

Meslek mensubunun iştirak fiilinin kesinleşmesi halinde, bu durum vergi dairesi başkanlıkları/defterdarlıklarca Başkanlığa bildirilir. Başkanlık, meslek mensubu hakkında söz konusu ceza işleminin uygulanması için meslek mensubunun bağlı bulunduğu odaya bildirim yapar.

Başkanlık tarafından yapılan bildirimin oda kayıtlarına girdiği tarihten itibaren beş iş günü içerisinde ilgili meslek mensubuna üç yıl süreyle geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası verilir ve cezanın verildiği bu tarih üç yıllık sürenin başlangıç tarihi olarak kabul edilir. Bu karar üç iş günü içerisinde Başkanlık, TÜRMOB, meslek mensubu ve meslek mensubunun bağlı olduğu vergi dairesine bildirilir.

Meslek mensubu hakkında üç yıl süreyle geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası uygulamasında 478 SERİ NUMARALI VERGİ USUL KANUNU GENEL TEBLİĞİ’NDE HÜKÜM BULUNMAYAN hallerde, 31.10.2000 tarihli ve 24216 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Disiplin Yönetmeliğinin 12.maddesi hükümleri uygulanır.

Hakkında üç yıl süreyle geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası uygulanan meslek mensubunun sürenin sonunda mesleki faaliyetine tekrar devam etmek istemesi halinde, bağlı olacağı vergi dairesine işe başlama bildiriminde bulunması gerekir. İşe başlama bildiriminin alınması üzerine, vergi dairesi mükellefiyet tesis işlemlerini genel usuller çerçevesinde gerçekleştirir.

Ayrıca, işe başlama bildiriminin alındığı tarihten itibaren bir ay içinde vergi dairesi tarafından hazırlanacak bir yazı ile yazının tebellüğünden itibaren otuz gün içerisinde meslek mensubundan teminat göstermesi istenir. Teminatın süresinde gösterilmemesi halinde, istenen teminat tutarı verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle meslek mensubu adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Tahakkuk ettirilen teminat alacağı, 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

Hakkında üç yıl süreyle geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası uygulanan meslek mensubunun cezanın tatbiki müddetince, 3568 sayılı Kanunun “Mesleğin konusu” başlıklı 2 nci maddesi kapsamında olmamak şartıyla faaliyette bulunması mümkündür. Söz konusu faaliyetler için tesis edilecek mükellefiyet nedeniyle 213 sayılı Kanunun 153/A maddesi hükümleri uygulanmayacaktır.

2.5.2.Serbest Meslek Mensuplarından Alınan Teminatın İadesi


213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin sekizinci fıkrasında, 3568 sayılı Kanuna göre faaliyette bulunan meslek mensuplarından maddenin beşinci ve altıncı fıkralarına göre alınan teminatla ilgili yapılacak işlemler hüküm altına alınmıştır.

Mükellefiyet kayıtları re’sen terkin edilenlerin münhasıran sahte belge düzenleme fiiline iştirak etmeleri nedeniyle meslek mensuplarından teminatın MAKALEMİZİN “2.5.1.”MESLEK MENSUPLARININ FİİLERE İŞTİRAK ETMESİ HALİNDE CEZA ve TEMİNAT UYGULAMASI:” bölümünde açıklanan şekilde alınmasını takip eden takvim yılının başından itibaren beş yıl içinde, başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenleme veya mevcut faaliyetin yanında sahte belge düzenleme fiillerinin işlendiğinin ya da bu fiillere iştirak edildiğinin tespit edilmemiş olması halinde, başkaca vergi borcu bulunmaması şartıyla, meslek mensubundan alınan teminat iade edilir.

Meslek mensuplarına söz konusu teminatın iade edilmesi için yukarıda belirtilen fillerin işlenmediğinin tespiti amacıyla özel bir inceleme yapılmayacaktır. Ancak, teminat alınmasını takip eden takvim yılının başından itibaren beş yıl içinde bir tespit olması durumunda, tespit edilen yeni fiil;

- Münhasıran sahte belge düzenleme fiiline iştirak şeklinde ise konunun Başkanlıkça meslek mensubunun bağlı bulunduğu odaya bildirilmesi üzerine, yapılan bildirimin oda kayıtlarına girdiği tarihten itibaren beş iş günü içerisinde meslek mensubu hakkında meslekten çıkarma cezası tatbik edilir. Bu karar üç iş günü içerisinde Başkanlık, TÜRMOB, meslek mensubu ve meslek mensubunun bağlı olduğu vergi dairesine bildirilir,

- Mevcut faaliyet yanında sahte belge düzenleme fiiline iştirak şeklinde ise bu YAZIMIZIN “2.2.3.1.” NUMARALI BÖLÜMÜNDE yer alan açıklamalara göre işlem tesis edilerek meslek mensubundan yeniden teminat istenir.

Meslek mensubu hakkında meslekten çıkarma cezasının uygulanması, söz konusu meslek mensubunun işlemiş olduğu iştirak fiili nedeniyle kendisi hakkında 213 sayılı Kanunun 344 üncü maddesinin ikinci fıkrasına göre kesilen vergi ziyaı cezasının kesinleşmesine bağlı olduğundan, iştirak nedeniyle kesilen vergi ziyaı cezası kesinleşen meslek mensuplarının bilgisi, meslekten çıkarma cezasının uygulanmasını sağlamak üzere meslek mensubunun bağlı bulunduğu odaya bildirim yapılabilmesi için, vergi dairesi başkanlıkları/defterdarlıklarca Başkanlığa gönderilir.

 Geçici olarak mesleki faaliyetten alıkonulanlar ile meslekten çıkarılanlar bu yasakların gereklerini derhal yerine getirecek olup, bu gerekleri yerine getirmeyenler hakkında ilgili odalar veya TÜRMOB tarafından Cumhuriyet başsavcılığına suç duyurusunda bulunulur.

Meslek mensubu hakkında meslekten çıkarma cezası uygulamasında bu Tebliğ ile düzenleme yapılmayan hallerde Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Disiplin Yönetmeliğinin 12 nci maddesi hükümleri uygulanır.

2.2.Mevcut Faaliyet Yanında Sahte Belge Düzenlenmesi Halinde Teminat Uygulaması

2.2.1.Mevcut Faaliyetinin Yanında 213 Sayılı Kanunun 359 uncu Maddesinde Yer Alan Sahte Belge Düzenleme Fiilini İşleyenler İçin Teminat Uygulaması


213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin dördüncü fıkrasında, mükellefiyet kayıtları re’sen terkin edilenlerden olmayan, ticari, zirai ve mesleki faaliyeti bulunan ancak bu faaliyetlerinin yanında sahte belge düzenleme fiilini de işleyen mükelleflerle ilgili teminat uygulaması hüküm altına alınmıştır.

Mezkûr mükelleflerden teminat istenebilmesi için iki temel şartın gerçekleşmesi gerekmektedir. Bunlardan birincisi, sahte belge düzenleme fiilinin işlendiğinin, mükellef nezdinde yürütülen vergi incelemesi neticesinde düzenlenen raporla tespit edilmiş olması; ikincisi ise tarh edilen vergi ile kesilen cezaların kesinleşmiş olmasıdır.

Şartların gerçekleşmesi halinde, mükellefin bağlı olduğu vergi dairesi, kesinleşmenin ıttılaına girmesinden itibaren bir ay içerisinde mükellefe tebliğ edeceği bir yazıyla, yazının tebellüğünden itibaren otuz günlük süre içerisinde teminat göstermesini ister. Teminatın verilen sürede gösterilmemesi halinde istenen teminat tutarı, verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle mükellef adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Teminat alacağı, bu mükelleflerden 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

Maddenin dördüncü fıkrası hükmüne göre, teminat isteme aşamasına gelmeden, örneğin vergi inceleme raporu üzerine yapılan tarhiyata karşı idari yargı merciinde açılan davanın kesinleşmesinden önceki bir aşamada mükellefin faaliyetini terk etmiş olması durumunda, mükelleften bu aşamada teminat istenilmez.

Ancak, söz konusu mükellefin bilahare işe başlama bildiriminde bulunması halinde, ilgili vergi dairesi tarafından işe başlama bildiriminin alındığı tarihten itibaren bir ay içerisinde, sahte belge düzenleme fiili nedeniyle yapılan tarhiyatın kesinleşmiş olması şartıyla, alınması gereken teminat mükelleften istenir. Teminat belirtilen sürede gösterilmezse istenilen teminat tutarı, verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle mükellef adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Teminat alacağı, bu mükelleflerden 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

Örnek: Adana Ziyapaşa Vergi Dairesi mükellefi (Z) Ltd. Şti. hakkında düzenlenen 22/5/2016 tarihli vergi inceleme raporunda, bu mükellefin ticari faaliyeti yanında 1.500.000 TL tutarında sahte belge düzenleme fiilini işlediği tespit edilmiş ve bağlı olduğu vergi dairesince raporda önerilen tarhiyata ilişkin olarak düzenlenen vergi/ceza ihbarnameleri 12/1/2017 tarihinde mükellefe tebliğ edilmiştir. (Z) Ltd. Şti. yapılan tarhiyat ve kesilen cezaları dava konusu yapmış ve tarhiyat ile cezalar 2017 yılı içerisinde kesinleşmiştir. Söz konusu tarhiyat ve cezaların kesinleştiği bilgisi 2017 yılı içinde mezkûr vergi dairesinin ıttılaına girmiştir.

Bu durumda, ilgili vergi dairesi kesinleşmenin ıttılaına girdiği tarihten itibaren bir ay içinde, düzenlenmiş olan sahte belgelerde yer alan toplam tutarın % 10’u olan 150.000 TL tutarında teminat göstermesini (Z) Ltd. Şti.’den ister.

Dava konusu tarhiyatta mahkemenin, düzenlenen belgelerin tamamının değil de belli bir kısmının sahte olduğuna karar vermesi durumunda, vergi dairesince bu tutar dikkate alınarak işlem tesis edilir.

Dava konusu edilmeden kesinleşen tarhiyatlar bakımından da teminat ancak tarhiyatın kesinleşmesi sonrasında istenecektir.

2.2.2.Alınan Teminatların İadesi


213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin dördüncü fıkrasında sayılan haller dolayısıyla alınan teminatların iadesi hususu da maddenin yedinci fıkrasında düzenlenmiştir.

Buna göre alınan teminatlarla ilgili olarak, teminatın alındığı tarihi takip eden takvim yılının başından itibaren beş yıl içerisinde, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması hariç olmak üzere, 359 uncu maddede sayılan fiillerden herhangi birinin işlendiğinin tespit edilmemesi halinde, teminat başkaca vergi borcu bulunmaması şartıyla mükellefe iade edilir.

Bu durumda, teminatın iade edilmesi fiillerin işlenmemesine bağlı olmakla beraber bu fiillerin işlenmediğinin tespiti için özel olarak bir inceleme yapılmayacaktır. Ancak, mükellef hakkında yürütülen diğer incelemeler sonucunda mükellefin 359 uncu maddede sayılan sahte belge düzenleme fiillerini işlediği tespit edilirse;

- Fiil, maddenin birinci fıkrası kapsamında ise mükellefiyet terkin edilir, terkin tarihi itibarıyla ödenmemiş vergi borçları ile işlenmiş olan fiilden doğan vergi borcu alınan teminattan mahsup edilir, artan tutar mükellefe iade edilir.

- Fiil, maddenin dördüncü fıkrası kapsamında ise vergi borçları ile işlenen fiilden doğan vergi borçları alınan teminattan mahsup edilir, ayrıca mükelleften mezkûr fıkra hükmünce yeniden teminat istenir. Bu teminatın hesabında mahsup neticesinde kalan teminat tutarı istenecek yeni teminat tutarından düşülür. Verilen sürede teminatın gösterilmemesi halinde, istenen teminat tutarı verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle mükellef adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Tahakkuk ettirilen teminat alacağı, 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin yedinci fıkrasındaki “beş” yıllık süre tamamlanmadan mükellefin faaliyetini terk etmesi durumunda, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması hariç olmak üzere, 359 uncu maddede sayılan fiillerden herhangi birinin işlendiğinin tespit edilmemesi durumunda, teminat başkaca vergi borcu bulunmaması şartıyla mükellefe iade edilir. Ancak, vergi borcu varsa teminat tutarından bu borç mahsup edilir. Yapılan mahsup sonrasında artan bir tutarın bulunması durumunda, kalan teminat tutarı mükellefe iade olunur.

Teminatın iadesinden sonra beş yıllık süre içinde veya sonrasında yeniden işe başlanması halinde bu kişilerin mükellefiyeti idarece teminat istenmeden açılır. Ancak, ilgili vergi dairesi tarafından işe başlama bildiriminin alındığı tarihten itibaren bir ay içerisinde hazırlanacak bir yazı ile yazının tebellüğünden itibaren otuz gün içerisinde mükelleften teminat göstermesi istenir. Teminatın süresinde gösterilmemesi halinde, istenen teminat tutarı verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle mükellef adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Tahakkuk ettirilen teminat alacağı, 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

Alınmış olan teminatın iadesi ile ilgili olarak bu YAZIMIZIN “2.2.2.” NO.LU BÖLÜMÜNDE 1,2 VE 3.FIKRALARINDA açıklandığı şekilde işlem yapılır.

2.2.3.3568 Sayılı Kanun Kapsamında Faaliyette Bulunan Meslek Mensuplarının Durumu

2.2.3.1.3568 Sayılı Kanun Kapsamında Faaliyette Bulunan Meslek Mensuplarının Maddenin Dördüncü Fıkrasında Sayılan Fiile İştirak Etmesi Halinde Teminat Uygulaması


213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin altıncı fıkrası, 3568 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan meslek mensuplarının maddenin dördüncü fıkrasında hüküm altına alınan, mükellefiyet kayıtları re’sen terkin edilenlerden olmayan, ticari, zirai, mesleki faaliyeti bulunan ancak bu faaliyetlerinin yanında sahte belge düzenleme fiilini işleyen mükelleflerin sahte belge düzenleme fiillerine iştirak durumunu düzenlemektedir.

Söz konusu fiillere iştirak ettiği inceleme raporu ile tespit olunan ve kendisi hakkında 213 sayılı Kanunun 344 üncü maddesinin ikinci fıkrasına göre kesilen vergi ziyaı cezası kesinleşen meslek mensuplarından, vergi dairesi tarafından kesinleşmenin ıttılaına girmesinden itibaren bir ay içerisinde gönderilecek bir yazıyla, yazının tebellüğünden itibaren otuz günlük süre içerisinde teminat göstermesi istenir. Teminatın gösterilmemesi halinde istenen teminat tutarı, verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle meslek mensubu adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Tahakkuk ettirilen teminat alacağı, 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

Maddenin dördüncü fıkrasında sayılan fiile iştirak ettiği inceleme raporu ile tespit edilen ve bu durumu kesinleşen meslek mensupları hakkında ayrıca Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Disiplin Yönetmeliği’nde belirtilen usul ve esaslar çerçevesinde işlem yapılabilecektir.

2.2.3.2.Yazımızın “2.2.3.1.” No.lu Bölümüne Göre Alınan Teminatın İadesi


YAZIMIZIN “2.2.3.1.” bölümünde açıklanan şekilde meslek mensuplarından teminatın alınması halinde de teminatın alındığı yılı takip eden takvim yılının başından itibaren beş yıl içinde, başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenleme veya mevcut faaliyetin yanında sahte belge düzenleme fiillerinin işlendiğinin veya bu fiillere iştirak edildiğinin tespit edilmemiş olması halinde, başkaca vergi borcu bulunmaması şartıyla meslek mensubundan alınan teminat iade edilir.

Söz konusu meslek mensuplarına teminatın iade edilmesi veya bunlardan yeniden teminat istenmesi ile meslek mensupları hakkında meslekten çıkarma cezası uygulaması hususlarında YAZIMIZIN “2..5.2.” BÖLÜMÜNDE 3,4,5 VE 6.FIKRALARDA açıklanan usul ve esaslara uyularak işlem yapılır.

2.3.Vergi Borcu Tutarının Alınan Teminat Tutarının %10’unu Aşması


213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin dokuzuncu fıkrası uyarınca; kendisinden teminat alınmış olan mükelleflerin, teminatın alındığı tarihten sonra tahakkuk eden ve süresinde ödenmeyen vergi borçlarının tutarı, alınan teminat tutarının %10’unu aşması halinde, teminat paraya çevrilerek 6183 sayılı Kanunun 47 nci maddesine göre mükelleflerin vergi borçlarına mahsup edilir.

İlgili vergi daireleri, yukarıda belirtilen mahsup işleminin tamamlanmasından itibaren bir ay içerisinde hazırlanacak bir yazı ile mükelleflerden eksik kalan teminat tutarını otuz gün içerisinde tamamlamasını ister.

Teminatın tamamlanmaması halinde, istenen teminat tutarı verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle bu mükellefler adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirilir. Teminat alacağı, mükelleflerden 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edilir.

2.4.7.Teminat Tutarının Belirlenmesi


213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin on birinci fıkrasında, madde hükümlerine göre istenecek teminat tutarının; düzenlenmiş olan sahte belgelerde yer alan tutarların toplamı, faaliyet alanı, mükellefin hukuki statüsü, faaliyette bulunulan il veya bölge, vergi borcu toplamı, fiilin tekrar edip etmediği gibi kıstaslar esas alınarak Bakanlıkça belirlenecek usul ve esaslara göre, vergi dairesi müdürünün yazılı talebine istinaden defterdar ve/veya vergi dairesi başkanı tarafından tayin edileceği hükme bağlanmıştır.
Söz konusu hükmün Bakanlığa verdiği yetkiye istinaden, 213 sayılı Kanunun 153/A maddesinde yer alan ve her yıl yeniden değerleme oranına göre İLGİLİ YIL İÇİN BELİRLENEN ASGARİ TUTARDAN AZ OLMAMAK ÜZERE, düzenlenmiş olan sahte belgelerde yer alan Katma Değer Vergisi, Özel Tüketim Vergisi gibi diğer tüm vergiler dahil toplam tutarın % 10’unun teminat olarak istenmesi uygun bulunmuştur.

2.5.213 Sayılı Kanunun 153/A Maddesinin Birinci Fıkrası Kapsamına Girenler ile 359 uncu Maddesinde Sayılan Fiilleri İşleyenlerin Duyurulması


213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin on ikinci fıkrasında, maddenin birinci fıkrasında sayılanlar ile sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması hariç, söz konusu Kanunun 359 uncu maddesinde sayılan fiilleri işleyenlerin Bakanlıkça belirlenen usul ve esaslara göre duyurulacağı, bu kapsamda yapılan duyuruların vergi mahremiyetinin ihlâli sayılmayacağı, ayrıca fiil tüzel kişilik veya tüzel kişiliği olmayan teşekkül bünyesinde işlenmişse bunların da duyurulacağı hükme bağlanmıştır.

Bu yetkiye istinaden 213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci fıkrasında sayılanlar ile sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması hariç, mezkûr Kanunun 359 uncu maddesinde sayılan fiilleri işleyenlerin Başkanlık internet vergi dairesinde ilan edilmesi/sorgulanması uygun bulunmuştur.

Buna göre, 213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci fıkrasında sayılanların ilan edilmesinde, bunları söz konusu maddenin birinci fıkrası kapsamına alan münhasıran sahte belge düzenleme fiili nedeniyle yapılacak tarhiyatların ve kesilecek cezaların kesinleşmesi gerekmektedir. Aynı şekilde, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması hariç, 213 sayılı Kanunun 359 uncu maddesinde sayılan fiilleri işleyenlerin ilan edilmesinde de işlenen bu fiiller nedeniyle yapılacak olan tarhiyatların ve kesilecek cezaların kesinleşmesi şartı aranacaktır.

2.6.Teminat Uygulamasına İlişkin Diğer Hususlar

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin uygulanması bakımından, maddenin yürürlüğe girdiği 11.4.2013 tarihinden sonraki dönemler için maddenin öngördüğü fiillerin işlendiğini tespit eden vergi inceleme raporları dikkate alınır. Ancak münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis edildiğine ve bu fiile iştirak edildiğine yönelik tespitler bakımından söz konusu fiillerin işlenmesine 11.04.2013 tarihinden önce başlanıp bu tarihten sonra devam edilmesi durumunda da madde hükümleri tatbik edilecektir.

213 sayılı Kanunun 153/A maddesi kapsamında kesinleşmeden maksat, tarh edilen vergi ile kesilen cezaların idari yargı mercileri nezdinde dava konusu yapılmaması veya dava konusu edilmesi neticesinde tüm olağan kanun yollarının tüketilmesiyle uygun bulunmak suretiyle kesinleşmesidir.

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin uygulaması ile ilgili olarak vergi dairesince mükelleflere gönderilecek yazıların mezkûr Kanunun tebligata dair hükümlerine göre tebliğ edilmesi gerekmektedir.

213 sayılı Kanunun 153/A maddesine göre teminat istenmesinin işe başlama bildirimine bağlandığı hallerde, bildirimde belirtilen işe başlama tarihinde geçerli olan; vergi dairesinin ıttılaına girmesine bağlandığı hallerde ise ıttıla tarihinde geçerli olan teminat tutarı dikkate alınır. Kanuni tutar olan ASGARİ TEMİNAT TUTARI, her yıl yeniden değerleme oranında artırılmakta olup; bu tutar, 2017 yılı için 27.12.2016 tarihli ve 29931 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 476 SERİ NUMARALI VERGİ USUL KANUNU GENEL TEBLİĞİ ile 90.000,00 TL olarak belirlenmiştir.

Vergi incelemesine yetkili olanlar, münhasıran sahte belge düzenlenmesine ilişkin tespitleri nedeniyle düzenleyecekleri raporlara, 478 Seri Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekinde yer alan “VUK 153/A Maddesi Kapsamında Takip Edileceklere İlişkin Bilgi Formu”nu eklerler.